I. BAŞVURUNUN KONUSU

1. Başvuru, yurt dışında mukim olan şirketin Türkiye'de yaptığı yatırımlar nedeniyle yararlandığı yatırım indirimi tutarları üzerinden uluslararası ikili çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasına aykırı olarak fazladan gelir vergisi kesintisi yapılması nedeniyle mülkiyet hakkının ihlal edildiği iddiasına ilişkindir.

II. BAŞVURU SÜRECİ

2. Başvurular 30/7/2015 tarihinde yapılmıştır.

3. Başvuru, başvuru formu ve eklerinin idari yönden yapılan ön incelemesinden sonra Komisyona sunulmuştur.

4. Komisyon tarafından 2015/12768, 2015/12769, 2015/13798 ve 2015/13799 numaralı bireysel başvuru dosyalarının aralarında konu yönünden hukuki irtibat bulunması nedeniyle 2015/12767 numaralı bireysel başvuru dosyası ile birleştirilmesine ve incelemenin 2015/12767 numaralı bireysel başvuru dosyası üzerinden yapılmasına karar verilmiştir.

5. Komisyonca başvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm tarafından yapılmasına karar verilmiştir.

6. Bölüm Başkanı tarafından başvurunun kabul edilebilirlik ve esas incelemesinin birlikte yapılmasına karar verilmiştir.

7. Başvuru belgelerinin bir örneği bilgi için Adalet Bakanlığına (Bakanlık) gönderilmiştir. Bakanlık, bu aşamada başvuru hakkında bir görüş bildirilmeyeceğini ifade etmiştir.

III. OLAY VE OLGULAR

8. Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle olaylar özetle şöyledir:

9. Başvurucu Şirket Amerika Birleşik Devletlerinde (ABD) mukim olup Türkiye'de kurulan Ford Otomotiv Sanayi Anonim Şirketinin (Ford Otomotiv) %41,04 oranında ortağıdır.

10. Ford Otomotiv 2003, 2004, 2005, 2006 ve 2007 vergilendirme döneminde 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun geçici 61. maddesi hükmüne istinaden yatırım indiriminden yararlanmış; bu indirim üzerinden tevkifat yoluyla %19,8oranında gelir vergisi ödemiştir. İzleyen vergilendirme dönemlerinde Ford Otomotivin söz konusu vergilendirme dönemi kârları ortaklara dağıtılmıştır.

11. Başvurucu tarafından, ABD ile Türkiye arasında imzalanan 28/3/1996 tarihli Türkiye Cumhuriyeti Hükûmeti ile Amerika Birleşik Devletleri Hükûmeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması (ÇVÖA) ve bu tür anlaşmalara ilişkin 1 seri No.lu ÇVÖA Genel Tebliği (Genel Tebliğ) hükümleri gereği, ÇVÖA'nın 10. maddesinde belirtilen %15 oranını aşan tevkifat tutarına ilişkin sırasıyla 9.948.935,71 TL, 9.867.926,61 TL, 10.772.845,64 TL, 942.584,84 TL ve 8.963.007,58 TL farkın iadesi istemiyle Ford Otomotivin bağlı bulunduğu vergi dairesine 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca düzeltme başvurularında bulunulmuştur.

12. Düzeltme istemlerinin zımnen reddi üzerine Hazine ve Maliye Bakanlığına şikâyet başvurularında bulunulmuş ve bu başvurular da zımnen reddedilmiştir.

13. Düzeltme ve şikâyet başvurularının reddine ilişkin işlemlerin iptali talebiyle başvurucu tarafından İstanbul 3. ve 4. Vergi Mahkemelerinde (Mahkemeler) davalar açılmıştır. Dava dilekçelerinde, ÇVÖA'nın 10. maddesi uyarınca ortaklara dağıtılan kâr payının %15 oranında vergilendirilmesi gerektiği ileri sürülmüş ve bu oranı aşan mezkur tutarların iadesine karar verilmesi istenmiştir.

14. Mahkemelerin 17/7/2010, 20/7/2011 ve 29/9/2014 tarihli kararlarıyla davalar kabul edilmiştir. Kararların gerekçelerinde 193 sayılı Kanun'un 75. maddesi kapsamındaki menkul sermaye iratlarının aynı zamanda temettü olarak nitelendirilmesi gerektiği belirtilmiştir. Mahkemelere göre ABD'de mukim davacı şirketin %41,04 oranında ortağı olduğu Ford Otomotiv ilgili vergilendirme dönemlerinde yararlandığı yatırım indirimi tutarlarının başvurucu şirkete dağıtılması sırasında Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması hükümlerine göre %15 oranında tevkifata tabi tutulması gerekirken, yine geçici 61. madde gereğince %19,8 oranında tevkifata tabi tutulmasında ve buna ilişkin olarak yapılan düzeltme şikâyet başvurusunun reddine ilişkin davalı idare işleminde hukuka uyarlık bulunmamaktadır.

15. Başvurucunun Mahkeme kararlarına yönelik temyiz istemleri, Danıştay Dördüncü Dairesinin (Dördüncü Daire) 12/4/2013 tarihli kararlarıyla kabul edilmiş ve ilk derece mahkemelerinin kararları bozulmuştur. Kararların gerekçelerinde gelir vergisinde vergiyi doğuran olay gelirin elde edilmesi olduğundan, yatırım indiriminden yapılan stopajın, sadece geçmişte kar payı üzerinden yapılacak tevkifatlarla aynı Kanun maddesinde düzenlenmesinden hareketle temettü vergilemesi olarak kabul edilemeyeceği gerçeğine işaret edilmiştir. Dördüncü Daireye göre anlaşma uyarınca bir temettüden bahsedilebilmesi için maddede belirtilen kaynaklardan bir gelirin elde edilmiş olması gerekmektedir. Dördüncü Daire somut olayda ise dağıtılıp dağıtılmadığına bakılmaksızın henüz kurum bünyesindeyken vergilendirilen yatırım indirimi tutarının davacının elde ettiği kar payı geliri niteliğinde olmadığını ifade etmiştir.

16. Dördüncü Daireye göre 193 sayılı Kanun'un geçici 62. maddesinde yer alan, geçici 61. madde kapsamında tevkifata tabi tutulmuş kazançlarının dağıtımı hâlinde 94. madde uyarınca tevkifat yapılmayacağına ilişkin hüküm, dağıtılmakla ortağın geliri hâline gelen ancak daha önce kurum bünyesinde vergilendirilmiş olan tutarın mükerrer olarak vergilenmesinin önüne geçilmesine yönelik bir düzenlemedir.

17. Dördüncü Daire yatırım indiriminden yapılan stopajın kâr payı vergilemesi olarak kabul edilmesi hâlinde, kâr dağıtımı yapılmasa bile yatırım indiriminden yapılacak tevkifatın yabancı ortağın hissesine isabet eden kısmının çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasında öngörülen oranda, fazlaya ilişkin kısmının ise %19,8 oranında yapılması gerektiğine işaret etmiştir. Dördüncü Daireye göre, indirimden yararlanan kurum tarafından yatırım indirimi stopajının tamamının %19,8 üzerinden yapılması hâlinde, yabancı ortağın hissesine isabet eden kısım üzerinden hesaplanacak tutarın indirimden yararlanan ve kâr dağıtımında bulunmayan kuruma iadesi gerekir ki, bu durum da Geçici 62. maddenin amacıyla bağdaşmamaktadır. Dördüncü Daire sonuç olarak temettü vergilemesi niteliğinde olmayan, yatırım indirimi üzerinden yapılan tevkifatın çifte vergilendirme anlaşmasıyla temettüden alınan vergiler için belirlenmiş olan %15'in üzerinde kalan kısmının iadesi talebiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı kanaatini açıklamıştır

18. Başvurucunun karar düzeltme talepleri, Dördüncü Dairenin 26/5/2014 tarihli kararları ile reddedilmiştir.

19. Bu defa Mahkemelerin 12/9/2014 ve 29/9/2014 tarihli kararlarıyla bozma gerekçeleri doğrultusunda davalar reddedilmiştir.

20. Başvurucunun Mahkeme kararlarına yönelik temyiz istemleri, Dördüncü Dairenin 11/6/2015 tarihli kararlarıyla reddedilmiştir.

21. Bu kararlar, başvurucuya 13/7/2015 ve 23/7/2015 tarihlerinde tebliğ edilmiştir.

22. Başvurucu 30/7/2015 tarihinde bireysel başvurularda bulunmuştur.

IV. İLGİLİ HUKUK

23. Konu ile ilgili hukuk için bkz. Ford Motor Company, B. No: 2014/13518, 26/10/2017, §§ 21-36.

V. İNCELEME VE GEREKÇE

24. Mahkemenin 9/5/2019 tarihinde yapmış olduğu toplantıda başvuru incelenip gereği düşünüldü:

A. Başvurucunun İddiaları

25. Başvurucu; yararlandığı yatırım indirimi tutarı üzerinden yapılan stopajın temettü vergilemesi niteliğinde olduğunu vurgulamıştır. ABD ile Türkiye arasında yapılan ÇVÖA'nın 10. maddesinde temettü vergilemesinde tevkifat oranının %15 olarak belirlendiğini hatırlatan başvurucu, yatırım indirimi tutarı üzerinden yapılan %19,8oranındaki tevkifat miktarının %15 oranını aşan kısmının iade edilmesi gerektiğini savunmuştur. Başvurucu, bu hususta yaptığı idari başvuru ve açtığı davanın Dördüncü Dairenin önceki içtihatlarına aykırı olarak reddedildiği şikâyetinde bulunmuştur. Başvurucu sonuç olarak fazla vergi ödenmesi dolayısıyla kendisine daha az temettü ödemesi yapıldığını belirterek bu durumun mülkiyet hakkının ihlaline neden olduğunu ileri sürmüştür.

26. Başvurucu ayrıca gerek Dördüncü Dairenin önceki içtihadında gerekse Üçüncü Dairenin süregelen içtihadında, yatırım indirimi tutarı üzerinden yapılan tevkifatın temettü vergilemesi niteliğinde görülmesi nedeniyle içtihat farklılığının oluştuğunu belirtmiş ve içtihatların birleştirilmesi için İçtihatları Birleştirme Kuruluna başvuru yapılmasına karşın bu başvurunun sonucu beklenmeksizin karar düzeltme incelemesinin aleyhe sonuçlandırıldığından şikâyet etmiştir. Başvurucuya göre bu durumda lehe içtihadı birleştirme kararı verilmesi hâlinde bunun kendisine hiçbir faydası olmamakta ve bu durum adil yargılanma hakkını ihlal etmektedir.

B. Değerlendirme

27. Anayasa'nın "Mülkiyet hakkı" kenar başlıklı 35. maddesi şöyledir:

"Herkes, mülkiyet ve miras haklarına sahiptir.

Bu haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla sınırlanabilir.

Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararına aykırı olamaz."

28. Anayasa'nın "Vergi ödevi" kenar başlıklı 73. maddesinin birinci ve ikinci fıkraları şöyledir:

"Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür.

Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının sosyal amacıdır."

29. Anayasa Mahkemesi, olayların başvurucu tarafından yapılan hukuki nitelendirmesi ile bağlı olmayıp olay ve olguların hukuki tavsifini kendisi takdir eder (Tahir Canan, B. No: 2012/969, 18/9/2013, § 16). Başvuruya konu şikâyetin özü vergilendirme suretiyle mülkiyet hakkına yapılan müdahalenin belirlilik ve öngörülebilirlik kriterlerini taşıyan bir kanuna dayanmadığı iddiasıdır. Bu nedenle içtihat farklılığına ilişkin adil yargılanma hakkıyla ilişkilendirilen tüm iddiaların mülkiyet hakkı kapsamında incelenmesi uygun görülmüştür.

1. Kabul Edilebilirlik Yönünden

30. Açıkça dayanaktan yoksun olmadığı ve kabul edilemezliğine karar verilmesini gerektirecek başka bir nedeni de bulunmadığı anlaşılan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddianın kabul edilebilir olduğuna karar verilmesi gerekir.

2. Esas Yönünden

31. Anayasa Mahkemesi aynı konu ile ilgili şikâyetleri daha önce incelemiş ve uygulanacak ilkeleri ortaya koymuştur (Ford Motor Company, §§ 40-71).

32. Ford Motor Company kararında vergilendirme işleminin mülkiyet hakkına müdahale teşkil ettiği hususunda tereddüt bulunmadığı ifade edilmiştir (Ford Motor Company, § 44). Söz konusu müdahalenin niteliği sebebiyle devletin mülklerin kullanımını düzenleme veya mülkiyetin kamu yararına kullanımını kontrol yetkisi kapsamında incelenmesi gerektiği değerlendirilmiştir (Ford Motor Company, §§ 45-46).

33. Anayasa Mahkemesi, Danıştay Üçüncü Daire ile Dördüncü Daire arasında 193 sayılı Kanun'un geçici 61. maddesi uyarınca yatırım indirimi tutarları üzerinden yapılan kesintinin mahiyetine ilişkin olarak görüş ayrılığının ortaya çıktığını saptadıktan sonra Danıştayın iki farklı Dairesinin aynı kanun hükmüne ilişkin farklı yorumlarının hukuk kuralının belirliliği ve öngörülebilirliğini etkileyip etkilemediğini incelemiştir. Bu çerçevede 193 sayılı Kanun'un geçici 61. maddesine göre yapılması gereken stopajın oranının coğrafi olarak Dördüncü Dairenin görev alanında bulunan yerlerdeki mükellefler yönünden %19,8, Üçüncü Dairenin görev alanındakiler yönünden ise %15 şeklinde uygulanmasının söz konusu olduğu tespit edilmiştir (Ford Motor Company, §§ 65-67).

34. Anayasa Mahkemesince 9/4/2003 tarihinde yürürlüğe giren geçici 61. maddenin yeni uygulanmaya başlanan bir kanun hükmü olmadığı, anılan maddenin karar tarihi itibarıyla yaklaşık on yıldır uygulandığına vurgu yapılmıştır. Buna göre bu sürenin söz konusu maddenin yorumuna ilişkin içtihadın yerleşmesi ve yeknesaklık kazanması bakımından yeterli uzunlukta olduğu, aynı kanun hükmüne ilişkin iki farklı yorumun yürürlükte bulunmasının ve bu yorumlardan birine geçerlilik sağlayacak şekilde içtihadın birleştirilememesinin hukuk kurallarının öngörülebilirliğini zayıflattığı açıklanmıştır. Dolayısıyla uygulanacak stopaj oranı hususunda bir kesinliğin ve belirliliğin bulunmamasının mükelleflerin davranışlarına yön vermeleri noktasında belirsizliğe yol açtığını bu durumun ise hukuki belirlilik ve öngörülebilirlik ilkelerine ters düşeceğini, bireylerin yargı sistemine ve mahkeme kararlarına güvenini sarsacağı belirtilmiştir (Ford Motor Company, §§ 68-69).

35. Sonuç olarak yatırım indirimi istisnasından yararlanan kazançlar üzerinden 193 sayılı Kanun'un geçici 61. maddesinin yorumunda yeknesaklığın sağlanamaması nedeniyle hukuki belirlilik ve öngörülebilirlik ilkelerinin zedelendiği tespit edilerek vergilendirme suretiyle mülkiyet hakkına yapılan müdahalenin belirlilik ve öngörülebilirlik kriterlerini taşıyan bir kanuna dayanmadığı kanaatine varılarak mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar verilmiştir (Ford Motor Company, §§ 70-71).

36. Somut başvuruda da yatırım indirimi istisnasından yararlanan kazançlar üzerinden uygulanan stopajın mahiyetine ilişkin farklı içtihatların bulunduğu ve Kanun'un yürürlüğe girmesinin üzerinden uzun süre geçmesine rağmen ilgili hükmün yorumunda yeknesaklığın sağlanamadığı dikkate alındığında bu ilkelerden ayrılmayı gerektirir bir durumun söz konusu olmadığı sonucuna varılmıştır. Dolayısıyla başvurucunun mülkiyet hakkına yapılan müdahale belirlilik ve öngörülebilirlik kriterlerini taşıyan bir kanuna dayanmamaktadır.

37. Açıklanan gerekçelerle Anayasa’nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar verilmesi gerekir.

3. 6216 Sayılı Kanun'un 50. Maddesi Yönünden

38. 30/3/2011 tarihli ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun'un 50. maddesinin (1) ve (2) numaralı fıkraları şöyledir:

"(1) Esas inceleme sonunda, başvurucunun hakkının ihlal edildiğine ya da edilmediğine karar verilir. İhlal kararı verilmesi hâlinde ihlalin ve sonuçlarının ortadan kaldırılması için yapılması gerekenlere hükmedilir…

(2) Tespit edilen ihlal bir mahkeme kararından kaynaklanmışsa, ihlali ve sonuçlarını ortadan kaldırmak için yeniden yargılama yapmak üzere dosya ilgili mahkemeye gönderilir. Yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar bulunmayan hâllerde başvurucu lehine tazminata hükmedilebilir veya genel mahkemelerde dava açılması yolu gösterilebilir. Yeniden yargılama yapmakla yükümlü mahkeme, Anayasa Mahkemesinin ihlal kararında açıkladığı ihlali ve sonuçlarını ortadan kaldıracak şekilde mümkünse dosya üzerinden karar verir."

39. Başvurucu, ihlalin tespiti ile yeniden yargılama yapılması talebinde bulunmuştur.

40. Başvurucunun mülkiyet hakkının ihlal edildiği sonucuna varılmıştır.

41. Mülkiyet hakkının ihlalinin sonuçlarının ortadan kaldırılması için yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar bulunduğundan ihlal kararının bir örneğinin yeniden yargılama yapılmak üzere İstanbul 3. Vergi Mahkemesine (E.2010/1285; E.2014/1951; E.2014/1954; E.2014/1965) ve İstanbul 4. Vergi Mahkemesine (E.2009/3573) gönderilmesine karar verilmesi gerekir.

42. Dosyadaki belgelerden tespit edilen 1.134,50 TL harç ve 2.475 TL vekâlet ücretinden oluşan toplam 3.609,50 TL yargılama giderinin başvurucuya ödenmesine karar verilmesi gerekir.

VI. HÜKÜM

Açıklanan gerekçelerle;

A. Kamuya açık belgelerde başvurucunun kimliğinin gizli tutulması talebinin REDDİNE,

B. Mülkiyet hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddianın KABUL EDİLEBİLİR OLDUĞUNA,

C. Anayasa’nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının İHLAL EDİLDİĞİNE,

D. Kararın bir örneğinin mülkiyet hakkının ihlalinin sonuçlarının ortadan kaldırılması için yeniden yargılama yapılmak üzere İstanbul 3. Vergi Mahkemesine (E.2010/1285, E.2014/1951, E.2014/1954, E.2014/1965) ve İstanbul 4. Vergi Mahkemesine (E.2009/3573) GÖNDERİLMESİNE,

E. 1.134,50 TL harç ve 2.475 TL vekâlet ücretinden oluşan toplam 3.609,50 TL yargılama giderinin BAŞVURUCUYA ÖDENMESİNE,

F. Ödemenin, kararın tebliğini takiben başvurucunun Hazine ve Maliye Bakanlığına başvuru tarihinden itibaren dört ay içinde yapılmasına, ödemede gecikme olması hâlinde bu sürenin sona erdiği tarihten ödeme tarihine kadar geçen süre için yasal FAİZ UYGULANMASINA,

G. Kararın bir örneğinin Adalet Bakanlığına GÖNDERİLMESİNE 9/5/2019 tarihinde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.